國(guó)家稅務(wù)總局解讀“營(yíng)改增”文件是怎么設(shè)想的
內(nèi)容大概分三部分：首先，介紹一下這次“營(yíng)改增”基本的概況。第二，給大家介紹一下“營(yíng)改增”主要涉及到的一些主要的政策文件。第三，根據(jù)現(xiàn)在增值稅的稅制要素，逐一給大家簡(jiǎn)要說(shuō)明一下現(xiàn)在政策里比較重點(diǎn)或者難點(diǎn)的部分。
這次“營(yíng)改增”，之前3+7行業(yè)已經(jīng)納到“營(yíng)改增”范圍，這次將剩余的建筑業(yè)、房地產(chǎn)、金融保險(xiǎn)和生活服務(wù)包括服務(wù)業(yè)全部都納到這次“營(yíng)改增”的范圍，從5月1號(hào)開(kāi)始，全部營(yíng)業(yè)稅納稅人都會(huì)改交增值稅，不會(huì)再有交營(yíng)業(yè)稅的情況了，5月1號(hào)開(kāi)始，營(yíng)業(yè)稅這個(gè)稅種在我國(guó)基本停止征收了，這是這次改革基本的征收范圍。
再有，這次改革，相當(dāng)于把現(xiàn)在增值稅從生產(chǎn)型或者半消費(fèi)型改成徹底消費(fèi)型增值稅，允許不動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)可以抵扣，從稅制上來(lái)說(shuō)，增值稅變成徹底的消費(fèi)型增值稅，這是這次改革第二個(gè)特點(diǎn)。
第三，我們出臺(tái)了一些過(guò)度性政策，一個(gè)是為保障這次稅制平穩(wěn)過(guò)度；再一個(gè)是為了落實(shí)克強(qiáng)總理保障這次改革的行當(dāng)稅負(fù)不增加的指示，所以，我們?cè)谡麄€(gè)文件或者稅制設(shè)計(jì)過(guò)程之中增加了一些過(guò)度政策。比如一些老項(xiàng)目，簡(jiǎn)易征收方法，再比如原來(lái)營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策，基本上都平移到現(xiàn)在的“營(yíng)改增”文件之中。由于現(xiàn)在增值稅的稅制可能沒(méi)辦法解決稅負(fù)增加的行業(yè)，也給了一些過(guò)度政策，比如有些行當(dāng)還保留了差額征稅的政策，這也是一種過(guò)度的安排。包括有些進(jìn)項(xiàng)比較少，進(jìn)項(xiàng)可以取得比較少的行業(yè)，給簡(jiǎn)易征稅的過(guò)度辦法，比如文化體育服務(wù)，搞表演的，搞體育表演，搞文藝演出的，人工成本占比比較高，我們給一個(gè)過(guò)度辦法。相關(guān)文件在總局網(wǎng)站都可以看得到，專門(mén)有“營(yíng)改增”模塊，把這次“營(yíng)改增”制發(fā)的相關(guān)文件都放在里面。當(dāng)然，最主要的是財(cái)稅2016年36號(hào)文，是整個(gè)“營(yíng)改增”最基礎(chǔ)的文件，或者相當(dāng)于這次所有“營(yíng)改增”行業(yè)條例加細(xì)則。在36號(hào)文之后，我們對(duì)于一些特殊管理上有特殊要求的行業(yè)制發(fā)了公告，比如納稅申報(bào)，專門(mén)發(fā)了13號(hào)公告，不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)抵扣，轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)，不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃，跨區(qū)服務(wù)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，都有專門(mén)的增值稅管理辦法，昨天發(fā)了“營(yíng)改增”征收管理公告，很綜合性的文件，涵蓋內(nèi)容很多，包括一般納稅人認(rèn)定問(wèn)題，包括發(fā)票使用，包括發(fā)票的開(kāi)具等等，最近一段時(shí)期我們接到很多基層稅務(wù)機(jī)關(guān)包括納稅人提到的問(wèn)題，都在公告里給了解答，在座各位學(xué)習(xí)“營(yíng)改增”政策，這也是很重要文件。
我們?cè)趯?xiě)“營(yíng)改增”最基礎(chǔ)文件就是財(cái)稅2016年36號(hào)文時(shí)候我們的一些想法，以便于大家理解為什么會(huì)有這樣一些過(guò)度安排或者為什么有這樣的政策出來(lái)。
首先，寫(xiě)新的“營(yíng)改增”文件時(shí)候，我們本著這么幾個(gè)原則：一個(gè)是基于2013年106號(hào)文，上次“營(yíng)改增”大文件，36號(hào)文首先基于106號(hào)文基礎(chǔ)之上做了一些增加或者完善，包括過(guò)度政策做了一些調(diào)整，優(yōu)惠政策也做了增加，這是大前提，沒(méi)有改變2013年106號(hào)文大的框架，當(dāng)然，不是說(shuō)現(xiàn)在寫(xiě)的36號(hào)文的框架包括范圍是最完美的結(jié)果，涉及到此前已經(jīng)“營(yíng)改增”行業(yè)適用的政策包括他們對(duì)文件的理解或者習(xí)慣性掌握，這次做新的36號(hào)文件時(shí)候，沒(méi)有大的調(diào)整106號(hào)文模式或者范圍，比如寫(xiě)到稅目注釋時(shí)候，現(xiàn)在稅目注釋，涵蓋原來(lái)營(yíng)業(yè)稅所有征稅范圍，甚至還有一些增加，寫(xiě)注釋的時(shí)候，最理想狀態(tài)，我們是想按照經(jīng)濟(jì)行為的性質(zhì)劃分，增值稅畢竟是按行為征稅的間接稅，最理想模式劃分稅目一定跟經(jīng)濟(jì)行為的性質(zhì)劃分，對(duì)于106號(hào)文寫(xiě)的注釋就會(huì)有調(diào)整，這個(gè)調(diào)整可能會(huì)對(duì)原來(lái)納稅人的理解包括對(duì)原來(lái)政策可能有沖擊，我們寫(xiě)新的稅目注釋時(shí)候沒(méi)辦法做到最完美或者最理想化的稅目注釋，結(jié)合106號(hào)文注釋，包括結(jié)合原來(lái)營(yíng)業(yè)稅的注釋，結(jié)合2001年國(guó)家統(tǒng)計(jì)局發(fā)的國(guó)民經(jīng)濟(jì)分類(lèi)，安全分類(lèi)的描述或者細(xì)分行業(yè)對(duì)現(xiàn)代的注釋做了完善和修訂。包括可能近些年來(lái)新發(fā)生的一些經(jīng)濟(jì)行為和經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)，在原來(lái)營(yíng)業(yè)稅注釋里沒(méi)有表現(xiàn)出來(lái)，有的全籠統(tǒng)的涵蓋在營(yíng)業(yè)稅所謂其它服務(wù)業(yè)稅目之下，比如新增的商務(wù)輔助服務(wù)，大部分征稅內(nèi)容原來(lái)都屬于營(yíng)業(yè)稅其它服務(wù)業(yè)范圍，隨著國(guó)家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，新興液態(tài)，在現(xiàn)代服務(wù)里專門(mén)把商務(wù)輔助服務(wù)提出來(lái)，包括生活服務(wù)，這是原來(lái)營(yíng)業(yè)稅稅目注釋里不夠清楚的。還有無(wú)形資產(chǎn)，原來(lái)營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍是正列舉范圍，其實(shí)我們?nèi)粘＝?jīng)濟(jì)生活中發(fā)生很多權(quán)益性轉(zhuǎn)移，本身屬于轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為，但是，由于我們?cè)谡鞫惙秶飳?xiě)成正列舉范圍，在原來(lái)營(yíng)業(yè)稅征收的時(shí)候，有些經(jīng)濟(jì)行為納不到征稅范圍里，這次寫(xiě)新的注釋時(shí)候，也把這些新的經(jīng)濟(jì)行為納入進(jìn)來(lái)，包括基礎(chǔ)設(shè)施經(jīng)營(yíng)權(quán)轉(zhuǎn)讓包括配額轉(zhuǎn)讓都放到這次注釋里。
第二個(gè)考慮，要結(jié)合原來(lái)營(yíng)業(yè)稅的一些特點(diǎn)或者營(yíng)業(yè)稅原有的條例細(xì)則的規(guī)定，我們?cè)趯?xiě)新的36號(hào)文的時(shí)候，把原來(lái)營(yíng)業(yè)稅的一些規(guī)定或者有優(yōu)點(diǎn)、有優(yōu)勢(shì)的地方結(jié)合到這次36號(hào)文里，如果大家對(duì)原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅熟悉的話，也可以看到這次36號(hào)文里其實(shí)很多地方體現(xiàn)了原來(lái)營(yíng)業(yè)稅條例細(xì)則或者相關(guān)規(guī)定的一些辦法或者一些做法。比如剛才提到的差額征稅，這是原有營(yíng)業(yè)稅規(guī)定里存在的，當(dāng)然也是為了解決營(yíng)業(yè)稅全額征稅的稅制之下造成某些行當(dāng)稅負(fù)會(huì)增加的問(wèn)題，在營(yíng)業(yè)稅的稅制之下，出臺(tái)了一些差額征稅的政策。這些政策在營(yíng)業(yè)稅改增值稅之后，如果改征增值稅，本身如果可以解決稅制增加問(wèn)題，自然，利用正常的增值稅稅制解決這些行業(yè)稅負(fù)增加的問(wèn)題。納稅發(fā)生時(shí)間、納稅地點(diǎn)都可以看到原來(lái)營(yíng)業(yè)稅條例細(xì)則的影子。
第三個(gè)考慮，這次寫(xiě)36號(hào)文的時(shí)候，這次時(shí)點(diǎn)是從“營(yíng)改增”改革試點(diǎn)初期到下一不增值稅立法過(guò)程中轉(zhuǎn)折的節(jié)點(diǎn)，36號(hào)文一些規(guī)定也是為下一步立法相當(dāng)于做鋪墊，把現(xiàn)在的增值稅稅制做個(gè)完善，為下次立法做準(zhǔn)備。如果大家有興趣，可以對(duì)比現(xiàn)在增值稅的條例跟“營(yíng)改增”行業(yè)適用的所謂條例細(xì)則，在有些規(guī)定方面做了調(diào)整，跟老的增值稅條例細(xì)則相比，我們?cè)谟行┮?guī)定上其實(shí)做了調(diào)整，或者做了完善，這些完善都是想為下一步立法做準(zhǔn)備，下一步增值稅立法，這個(gè)法一定是基于現(xiàn)在所有的行業(yè)，包括貨物、包括服務(wù)、包括無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)所有行當(dāng)基礎(chǔ)之上做的立法。立法之前，我們希望在原來(lái)增值稅條例基礎(chǔ)之上把存在的弊端和缺陷盡量完善了。這是寫(xiě)這次“營(yíng)改增”大文件時(shí)的想法，如果大家看到了“營(yíng)改增”政策，文件非常長(zhǎng)，3.9萬(wàn)字，算是有史以來(lái)稅收上最長(zhǎng)的一個(gè)文件，這么大的文件，剛看的時(shí)候，對(duì)于有些規(guī)定可能不見(jiàn)得能夠理解，大家可以從這幾個(gè)方面考慮，我們的初衷就是這幾個(gè)，政策的出臺(tái)或者政策的修訂調(diào)整都是由于上述幾個(gè)原因做的調(diào)整。?
接下來(lái)，按照增值稅的稅制要素把這次“營(yíng)改增”規(guī)定里的重點(diǎn)內(nèi)容給大家做一個(gè)介紹和講解。
第一塊，征稅范圍。剛才，我在給大家介紹我們寫(xiě)36號(hào)文想法時(shí)候也說(shuō)到過(guò)，這次“營(yíng)改增”涵蓋了原來(lái)營(yíng)業(yè)稅所有征稅行當(dāng)，36號(hào)文的征稅范圍涵蓋了原來(lái)所有營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。同時(shí)，增加了一些新的經(jīng)濟(jì)行為、經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，比如剛才提到的權(quán)益性無(wú)形資產(chǎn)，都是新增的，原來(lái)營(yíng)業(yè)稅沒(méi)有征稅的范圍。再有，細(xì)化了一些原有營(yíng)業(yè)稅稅目注釋征稅但是沒(méi)有明確出來(lái)的行當(dāng)，比如商務(wù)輔助服務(wù)，這些都是這次細(xì)化的內(nèi)容。
第二塊，完善了征稅范圍的定義或者完善了現(xiàn)在的“營(yíng)改增”征稅范圍。為什么這么說(shuō)？什么叫征收“營(yíng)改增”增值稅？什么行為應(yīng)該征收“營(yíng)改增”增值稅？或者發(fā)生什么情況應(yīng)該交增值稅？對(duì)“營(yíng)改增”的行業(yè)來(lái)說(shuō)。最基本的條件四個(gè)：
第一，你要在境內(nèi)發(fā)生，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，這是一個(gè)基礎(chǔ)的原則；
第二，這個(gè)行為是要有償?shù)模?/span>
第三，我們提供的服務(wù)也好，轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)也好，都是向他人的；
第四，發(fā)生的業(yè)務(wù)要屬于注釋范圍的，這是征收“營(yíng)改增”增值稅最基本或者理解它的征收范圍最基本的幾個(gè)要點(diǎn)。
但是，在此基礎(chǔ)之上，我們還做了一些特例的規(guī)定，比如有些行為確實(shí)滿足我剛才提到的四個(gè)要件，但是，我們明確列明了，這些行為不征增值稅，比如存款，附件2里寫(xiě)到存款是不征稅的，為什么存款不征稅？我跟大家簡(jiǎn)單聊聊，涉及到貸款不能抵扣的事情，在很多企業(yè)來(lái)說(shuō)，貸款算經(jīng)營(yíng)成本中比較大的一塊，這次設(shè)計(jì)稅制時(shí)候，抵扣范圍里，貸款利息的支出不允許扣進(jìn)項(xiàng)，為什么有這么一個(gè)設(shè)計(jì)？我跟大家簡(jiǎn)單聊聊，涉及到存款不征稅，存款不征稅是原來(lái)營(yíng)業(yè)稅的一個(gè)規(guī)定，如果對(duì)銀行貸款征稅的話，可能一個(gè)前提是存款也要征稅，對(duì)于銀行來(lái)說(shuō)，進(jìn)銷(xiāo)項(xiàng)才有基本的均衡，如果對(duì)存款征稅的話，大家想象一下，拿到存款利息的這些單位和個(gè)人都要交存款增值稅，范圍非常大，可能從曾經(jīng)上來(lái)說(shuō)，即使申報(bào)存款利息免稅，對(duì)于納稅機(jī)關(guān)和納稅人都很難。另現(xiàn)在我國(guó)是憑票抵扣，存款利息怎么抵扣呢？現(xiàn)在很難做到，在納到不征納范圍下，貸款利息自然不能抵，這是稅率上的基本規(guī)定。在征稅范圍里，有些行為是滿足我剛才提到的增值稅征稅的四個(gè)基本要件，但是存款利息不征稅。包括行政單位收取的行政事業(yè)性收費(fèi)和政府基金，政府收的行政事業(yè)經(jīng)費(fèi)和政府基金純粹為了履行國(guó)家職能，現(xiàn)在規(guī)定對(duì)這塊不征稅，滿足了四個(gè)要件，現(xiàn)在排除到征稅范圍之外，屬于征稅范圍的一個(gè)特例。
再一個(gè)征稅范圍的特例，可能不滿足剛才提到的四個(gè)要件，但是，我們也要對(duì)它征稅，比如規(guī)定的無(wú)償要視同有償，無(wú)償提供服務(wù)、無(wú)償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)和無(wú)償銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)都要視同有償征稅，這個(gè)規(guī)定是對(duì)現(xiàn)在稅制的一個(gè)完善，跟原來(lái)營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定其實(shí)有調(diào)整和變化，原來(lái)只對(duì)不動(dòng)產(chǎn)和土地使用權(quán)視同有償征稅，對(duì)于無(wú)償服務(wù)沒(méi)有視同有償服務(wù)。無(wú)償轉(zhuǎn)讓貨物所有權(quán)的時(shí)候，在增值稅條例里視同有償征稅，從稅制完善上來(lái)說(shuō)，為了完善稅制或者堵塞漏洞的規(guī)定，也是國(guó)際上通行的慣例，如果規(guī)定所有無(wú)償行為都不征稅的話，確實(shí)會(huì)有一部分納稅人會(huì)鉆空子，說(shuō)我跟另外一個(gè)企業(yè)之間的行為是無(wú)償?shù)?，稅?wù)局的稅就收不上來(lái)了，其實(shí)是對(duì)完善稅制的一個(gè)規(guī)定。
當(dāng)然，在無(wú)償之下，我們也規(guī)定了，如果無(wú)償行為是用于公益事業(yè)或者針對(duì)社會(huì)大眾的，這種無(wú)償行為也不征稅，比如發(fā)生汶川地震或者印尼海嘯時(shí)候，都是國(guó)家指令的，有的是國(guó)務(wù)院直接發(fā)布指令的，要運(yùn)送救災(zāi)物資，或者把境外的中華人民共和國(guó)公民接回境內(nèi)來(lái)，根據(jù)國(guó)家指令做的運(yùn)輸服務(wù)都是無(wú)償?shù)模赓M(fèi)的，不收錢(qián)，這種行為如果視同有償征稅，對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)不盡公平，合稅，但是不合合情理，寫(xiě)到無(wú)償視同有償行為時(shí)候把這種行為剔除了，用于社會(huì)大眾的無(wú)償服務(wù)不會(huì)視同征稅，對(duì)增值稅條例中無(wú)償視同有償?shù)母倪M(jìn)，無(wú)償視同有償銷(xiāo)售貨物沒(méi)有剔除項(xiàng)目，即使用于捐贈(zèng)救災(zāi)物資，也要照章視同有償征稅，這是這次做的一個(gè)完善。
第二塊，納稅義務(wù)人和扣繳義務(wù)人，說(shuō)一個(gè)跟原來(lái)106號(hào)文有調(diào)整的內(nèi)容，刪除了代理人作為扣繳義務(wù)人規(guī)定，直接是買(mǎi)受方作為扣繳義務(wù)人，在執(zhí)行過(guò)程之中，我們聽(tīng)到一些反映，首先，現(xiàn)在在政策上，這么多年來(lái)，代理人作為扣繳義務(wù)人的概念從94年的營(yíng)業(yè)稅條例就有的，什么叫代理人呢？一直沒(méi)有一個(gè)清晰的概念，不是說(shuō)我們不愿意做，而是代理人的定義確實(shí)很難定義，我想在座各位很多是事務(wù)所的，大家如果接觸到這兒的時(shí)候，可以跟企業(yè)聊聊代理人定義很難做出來(lái)，這么多年來(lái)，我們?cè)谡呱弦恢睕](méi)有對(duì)代理人有一個(gè)清晰的概念。第二，執(zhí)行過(guò)程中會(huì)有一些爭(zhēng)議，比如對(duì)于購(gòu)買(mǎi)方來(lái)說(shuō)，不知道對(duì)方有沒(méi)有代理人，賣(mài)方有沒(méi)有代理人，我不知道，有代理人，有沒(méi)有扣繳增值稅，我也不知道，如果誰(shuí)都沒(méi)有扣繳增值稅，未扣繳的法律責(zé)任由誰(shuí)承擔(dān)呢？執(zhí)行中會(huì)有爭(zhēng)議。這次寫(xiě)新的36號(hào)文的時(shí)候，把代理人刪除掉了，只留了購(gòu)買(mǎi)方作為扣繳義務(wù)人，當(dāng)然，也留了口子，有另外情況，可以領(lǐng)行規(guī)定扣繳義務(wù)人。
第三，稅率和征收率，稅率還是11和6，征收率有些特殊規(guī)定，做附件2過(guò)度政策的時(shí)候，對(duì)于銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)租賃維持5%的征收率，跟3%的征收率不一樣，為什么這樣呢？為了原來(lái)營(yíng)業(yè)稅不動(dòng)產(chǎn)和租賃都是采用5%營(yíng)業(yè)稅稅率，改征增值稅之后，如果把征收率直接降到3%的話，對(duì)收入有一大塊影響，包括銷(xiāo)售、出租，在營(yíng)業(yè)稅稅收收入里確實(shí)是一個(gè)大的稅源，在原有3%征收率基礎(chǔ)上加上臨時(shí)過(guò)度5%的征收率。
無(wú)運(yùn)輸工具承運(yùn)，現(xiàn)在放到交通運(yùn)輸，由原來(lái)的6%變成11%。這是稅率變化部分。第二，融資性售會(huì)回租，原來(lái)是17%，有形動(dòng)產(chǎn)售后回租17%，現(xiàn)在放到貸款服務(wù)里，適用6%。另外，提醒一下，貸款服務(wù)征稅的計(jì)稅依據(jù)是貸款取得的利息，不含本金，自然的售后回租業(yè)務(wù)，征收時(shí)候，確定銷(xiāo)售額的時(shí)候，也只是利息部分，沒(méi)有含本金。
第四，進(jìn)項(xiàng)稅額。交增值稅，進(jìn)項(xiàng)稅額，哪些能抵？哪些不能抵？這是增值稅稅制里非常重要的一塊內(nèi)容。我想揀幾個(gè)理解起來(lái)或者相對(duì)重要的一些問(wèn)題給大家講一下。
一個(gè)是不動(dòng)產(chǎn)，由于這次增，把銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)納到增值稅范圍之后，自然，買(mǎi)不動(dòng)產(chǎn)可以做抵扣，對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)的抵扣有這么幾點(diǎn)要注意：5月1號(hào)之后，新取得的不動(dòng)產(chǎn)，包括5月1號(hào)新的不動(dòng)產(chǎn)在建工程分兩年抵扣，不是像正常的買(mǎi)貨物、買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)那樣一次性抵扣，跟原有規(guī)定稍微有點(diǎn)區(qū)別，分兩年抵扣。當(dāng)然，具體分兩年抵扣辦法，我們出了一個(gè)專門(mén)的公告，大家可以看一下公告里邊的內(nèi)容，寫(xiě)到怎么分兩年計(jì)算，包括什么情況轉(zhuǎn)出、什么情況轉(zhuǎn)入，轉(zhuǎn)出、轉(zhuǎn)入時(shí)候怎么計(jì)算，公告里都有清晰的規(guī)定，這是不動(dòng)產(chǎn)抵扣一定要注意的。
第二，不動(dòng)產(chǎn)抵扣也會(huì)涉及到不動(dòng)產(chǎn)是用于可抵扣的項(xiàng)目，還是用于不可抵扣的項(xiàng)目，在這個(gè)規(guī)定之上，我們?cè)诙愔圃O(shè)計(jì)上基本本著有利于納稅人的原則，為什么這么說(shuō)呢？我們現(xiàn)在的規(guī)定，如果專用于不得抵扣項(xiàng)目的，對(duì)不起，這塊不動(dòng)產(chǎn)不能抵，如果不是專用于，而是兼用于可抵扣項(xiàng)目和不可抵扣項(xiàng)目，現(xiàn)在規(guī)定這個(gè)不動(dòng)產(chǎn)可以做全額進(jìn)項(xiàng)抵扣，跟國(guó)際上其他征收增值稅國(guó)家相比，這個(gè)規(guī)定應(yīng)該是相對(duì)從寬或者更有利于納稅人，在座很多事務(wù)所企業(yè)也有研究國(guó)外稅制的，大家可以看看，很多國(guó)家對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)抵扣上有專門(mén)的規(guī)定或者專門(mén)一套辦法，相當(dāng)于對(duì)用途進(jìn)行了區(qū)分，采取相對(duì)合理的分配方式，把不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)進(jìn)行分配，兼用于可抵扣和不可抵扣項(xiàng)目時(shí)候，在國(guó)外一些國(guó)家不可以全部抵扣，我們本著對(duì)納稅人有利的原則采用的這個(gè)原則。
第二塊，貸款，涉及到貸款，或者有借款項(xiàng)目時(shí)候，提醒大家注意一下，首先，大家可以看到，在征稅的時(shí)候，什么樣的收入要按照貸款征稅呢？是你取得的利息和利息性質(zhì)的收入都要按照貸款服務(wù)征稅。自然的，對(duì)方支付的利息和利息性質(zhì)的費(fèi)用全都是不可以抵扣的，因?yàn)槎际琴J款利息支出。第二附件2進(jìn)項(xiàng)稅額專門(mén)規(guī)定里提到過(guò)，跟貸款直接相關(guān)的投融資咨詢費(fèi)用包括手續(xù)費(fèi)都是不允許抵扣的，這個(gè)規(guī)定為了防止息轉(zhuǎn)費(fèi)，雙方簽貸款合同時(shí)候，除了會(huì)規(guī)定合同里正常要貸款的時(shí)間是多長(zhǎng)時(shí)間、利率多少、怎么付息、貸款利息多少之外，還會(huì)規(guī)定貸款過(guò)程中會(huì)收取一些中介服務(wù)費(fèi)，如果沒(méi)有跟貸款直接相關(guān)的費(fèi)率不允許抵扣的話，可能會(huì)有些納稅人為了多做進(jìn)項(xiàng)抵扣跟對(duì)方商量好，本來(lái)收5%的利息，利息變成4%，剩余1%作為費(fèi)用，這樣可以抵扣，為了堵塞漏洞，附件2有一些規(guī)定，跟貸款直接相關(guān)的費(fèi)用不能抵扣。
第三塊，旅客運(yùn)輸服務(wù)，原來(lái)106號(hào)文中寫(xiě)到過(guò)，不允許抵進(jìn)項(xiàng)。為什么有這么一個(gè)規(guī)定？旅客運(yùn)輸服務(wù)，對(duì)于很多企業(yè)來(lái)說(shuō)，確實(shí)是企業(yè)一部分經(jīng)營(yíng)成本，實(shí)際上旅客運(yùn)輸服務(wù)到底是為了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)？還是為了個(gè)人消費(fèi)？在實(shí)際上很難劃分，這也是各國(guó)征收增值稅時(shí)候一個(gè)難點(diǎn)，國(guó)際通常慣例是這樣，對(duì)于旅客運(yùn)輸，坐飛機(jī)也好，坐輪船也好，你付的運(yùn)費(fèi)都不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)。我想提到什么呢？把握什么樣的旅客運(yùn)輸服務(wù)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)時(shí)候，在理解上，我們發(fā)現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人有誤解，我們所說(shuō)的旅客運(yùn)輸服務(wù)不能抵扣指什么呢？指用于消費(fèi)性質(zhì)的旅客運(yùn)輸服務(wù)，比如有些情況下，我付的是客運(yùn)運(yùn)費(fèi)，其實(shí)是聯(lián)合運(yùn)輸正常經(jīng)營(yíng)支出，比如說(shuō)我很好了，這些人要去旅游，我要把它從北京一直運(yùn)到上海，不是飛機(jī)方式，從天津要到上海，比如沒(méi)有直達(dá)航班時(shí)候，從天津承運(yùn)他的時(shí)候，先用客運(yùn)運(yùn)到北京吉昌，從北京機(jī)場(chǎng)再飛到上海，如果第一個(gè)承運(yùn)人把所有運(yùn)費(fèi)都收上來(lái)，這時(shí)候收到的運(yùn)費(fèi)會(huì)有一部分支付給北京到上海的航空運(yùn)輸公司，付出去時(shí)候，其實(shí)我們兩家是聯(lián)合運(yùn)輸業(yè)務(wù)，我付出去的確實(shí)是旅客運(yùn)輸費(fèi)用，這個(gè)費(fèi)用并不是不得抵扣的項(xiàng)目。旅客運(yùn)輸服務(wù)不能扣進(jìn)項(xiàng)，在理解上不要有偏差。
銷(xiāo)售額的規(guī)定，也是我們計(jì)算增值稅銷(xiāo)售稅額包括簡(jiǎn)易征收時(shí)計(jì)算稅額的基本依據(jù)。基本規(guī)定上還是全額作為銷(xiāo)售額，剛才我提到過(guò)了，我們做了一些過(guò)度政策，現(xiàn)在的有些銷(xiāo)售額是差額的，跟老增值稅條例細(xì)則有比較大的突破，大家看一下我們發(fā)的文件，我不再細(xì)說(shuō)了。
我想提醒的是，一個(gè)是房地產(chǎn)項(xiàng)目，差額部分可以扣土地出讓金，這是營(yíng)業(yè)稅規(guī)定里也沒(méi)有的，營(yíng)業(yè)稅差額征稅規(guī)定很多，但是，也不允許扣土地出讓金?！盃I(yíng)改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)由5%營(yíng)業(yè)稅稅率變成11%的營(yíng)業(yè)稅稅率，土地出讓金成本，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)是比較大項(xiàng)的支出。尤其像北上廣深這種一線城市，土地成本占比比較高。但是，從政府手里拿到的支付的土地出讓金，拿不到現(xiàn)在所謂合法有效增值稅發(fā)票，拿不到扣稅憑證，這塊成本不能扣除的話，對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)來(lái)說(shuō)，稅負(fù)可能要上升，所以，我們?cè)诙愔圃O(shè)置上，允許房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)扣除支付給政府的土地出讓金，只是針對(duì)一般計(jì)稅房地產(chǎn)項(xiàng)目，如果簡(jiǎn)易計(jì)稅房地產(chǎn)項(xiàng)目，土地出讓金照樣不可以扣，在房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅管理辦法里有具體規(guī)定。在銷(xiāo)售額里融資性售后回租，在這次寫(xiě)36號(hào)文的時(shí)候，稅目、稅率都有變化，我們做過(guò)度政策安排時(shí)候，分了新老項(xiàng)目，如果4月30號(hào)有形動(dòng)產(chǎn)售后回租，仍然維持原來(lái)的，按照融資租賃并且可以差額征稅政策。如果5月1號(hào)新的售后回租合同，甭管新的有形產(chǎn)售后回租，還是無(wú)形產(chǎn)售會(huì)回租，都按照6%征收，第二，差額征稅時(shí)，收入里含本金。
計(jì)稅方法，在設(shè)計(jì)“營(yíng)改增”稅制的時(shí)候給了一些過(guò)度的計(jì)稅方法政策，比如有些項(xiàng)目，我們給了簡(jiǎn)易征收、簡(jiǎn)易計(jì)稅，可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅過(guò)度政策，比如建筑業(yè)，我們給過(guò)度政策比較多的行當(dāng)，不光是老項(xiàng)目可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，輕包工的建筑項(xiàng)目，包括甲供的建筑項(xiàng)目都可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，并且在簡(jiǎn)易計(jì)稅方法基礎(chǔ)之上維持了原來(lái)營(yíng)業(yè)稅差額征稅的辦法，推算下來(lái)，建筑行當(dāng)“營(yíng)改增”稅負(fù)應(yīng)該不會(huì)有增加。
納稅地點(diǎn)，現(xiàn)在“營(yíng)改增”文件說(shuō)原來(lái)營(yíng)業(yè)稅行當(dāng)改成征收增值稅之后，納稅地點(diǎn)基本都是按照機(jī)構(gòu)所在地這個(gè)基本原則規(guī)定的，當(dāng)然，除了其他個(gè)人，比如提供建筑服務(wù)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)、做不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃，還是在所在地交稅，除此之外，其它的都是按機(jī)構(gòu)所在地交稅的基本原則，這個(gè)原則對(duì)于某些特殊行當(dāng)比如建筑、不動(dòng)產(chǎn)租賃來(lái)說(shuō)，跟原來(lái)營(yíng)業(yè)稅納稅地點(diǎn)有比較大的變化，原來(lái)營(yíng)業(yè)稅規(guī)定建筑在勞務(wù)發(fā)生地交稅，銷(xiāo)售、出租不動(dòng)產(chǎn)都是在不動(dòng)產(chǎn)所在地交稅。改征增值稅之后，為什么把所有納稅地點(diǎn)放在機(jī)構(gòu)所在地呢？因?yàn)槎愔朴写蟮淖兓?，只有在機(jī)構(gòu)所在地的時(shí)候，納稅人才能完整算出納稅額，增值稅不像營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)業(yè)稅是收入乘稅率，增值數(shù)是銷(xiāo)項(xiàng)減進(jìn)項(xiàng)，只有機(jī)構(gòu)地才能核算最終的納稅人。稅制安排之上，我們對(duì)于建筑、不動(dòng)產(chǎn)有大量過(guò)度政策，有預(yù)征安排，也是為了維持原來(lái)稅源沒(méi)有過(guò)多轉(zhuǎn)移的原則，比如建筑，異地施工，工程項(xiàng)目所在地做預(yù)征，所有稅回到機(jī)構(gòu)地做納稅申報(bào)。附件2里有很多過(guò)度政策，考慮到原來(lái)營(yíng)業(yè)稅一些規(guī)定，在納稅地點(diǎn)上有變化，維持稅源不做大的轉(zhuǎn)移，保證這次稅制平穩(wěn)過(guò)度。